2020年11月6日，市场监管总局、中央网办、国家税务总局在编者按：,联合召开规范网络经济秩序行政指导会。会议强调，互联网平台企业要正视存在的问题，坚持合法合规经营，勇于承担社会责任，不断加强自我约束和自我管理，共同推动网络经济健康规范发展。国家税务总局强调，互联网平台企业应遵守《税收征管法》及其实施细则、《电子商务法》等法律法规，履行纳税义务，依法享受税收优惠。在一年一度的双十一来临之际，三部门的联合指导再次引发了关于电商征税的热议。有人认为，电子商务全面征税的时代已经进入倒计时，对互联网平台上企业的监管将迫使平台加强对入驻电子商务的管理，从而帮助税务机关获取真实信息，进行高效、公平的税收征管。那么，在三部门联合指导的背景下，互联网平台和居民电商应注意哪些涉税风险？本文将与读者讨论。
一、刷单之殇：电商是否应当缴税？
2020年5月、6月期间，华北部分地方税务机关通过电子税务局向多家电商公司发送“风险自查提示”，提醒企业存在少报业务收入的风险，要求企业自查近三年存在的少报问题，补缴税款和滞纳金。数据显示，此次风险推送的主要原因是电商申报的销售收入与电商平台统计的销售收入存在较大差异。据网上报道，第一批被通知的企业被要求按照支付宝的总收入缴纳税款和滞纳金。
实际上，电商申报的销售收入与电商平台统计的销售收入相差较大，原因是多方面的。除了一些故意虚假申报偷税的案例外，也有很多并非出于电商偷税的主观故意，比如电商平台数据统计口径的偏差(退货部分不排除在总值之外)，还包括电商为了利用消费者的从众心理，而“刷单”制造热销的表象。在这两种情况下，法案是否应该征税的问题是有争议的。
“开单”是指电商公司使用自己或他人的账户下单采购商品，但电商公司并未实际发货(或空包)，在确认收货并评估后，通过其他方式将货款返还给他人。当然，电商不会对这部分销售收入记账，也不会开具发票。对于这种虚构的交易，有没有纳税义务？
首先，《电子商务法》要求“电子商务经营者应当依法履行纳税义务，依法享受税收优惠”，体现在电子商务经营者应当依法登记市场主体，不需要依照法律、行政法规登记市场主体的电子商务经营者应当在首次纳税义务发生后，按照规定申请办理税务登记，如实申报纳税。003010(2019)48号文规定，自2020年3月1日起，从事生产经营的个人应当无营业执照从事生产经营，但如有纳税义务，可按规定申请办理临时税务登记。可见，所有企业、个体工商户和个人从事电子商务都需要办理税务登记。其中，申请临时税务登记并取得临时税务识别号的自然人，可享受每月不超过10万元的增值税免税政策(与小规模纳税人相同)，可同时开具普通票和特种票。在实践中，由于电子商务数量庞大，难以有效监管。《国家税务总局关于税收征管若干事项的公告》要求平台企业向税务机关提交平台内经营者的身份信息和涉税信息，并提示其办理税务登记
其次，“开票”是不是一种应税行为？就税务机关而言，刷票行为表面上符合《电子商务法》、36号《增值税改革》的规定。如果电商销售应税商品，就会产生增值税的纳税义务。同时，电商如果取得销售收入，将产生企业所得税/个人所得税的纳税义务。从保护国家税收秩序稳定的角度出发，应对虚拟交易征税。从实质征税的角度来看，我们认为增值税中货物销售收入的确认涉及货物所有权的转移和收款两个方面，且只收取款项，不实际交付。因此，对增值税、所得税的判断应更加尊重事实，从实质重于形式的角度认定“开票”不是应税行为。同时退一步讲，即使税务机关认定“开票”是应税行为，电子商务通过其他渠道开票后退还的货款也应视为返还。如果退货，不需要发票，电商不会产生收入。
在实践中，一些案例承认虚构的交易没有纳税义务。例如，宁波圣来达电器有限公司关于收到退税款的公告显示：“公司自2018年5月10日收到中国证监会发来的《增值税暂行条例》号文(〔2018〕33号)以来，认定公司2015年度存在虚构影视版权转让业务，虚增2015年度营收、利润1000万元，公司已按《行政处罚决定书》的要求对上述会计差错进行了更正。经公司申请，慈城税务所近日退还圣乐达文化缴纳的所得税250。
万元。”税务机关对于虚构业务已纳税款予以退税，则证明虚构业务本身不发生纳税义务。二、C端监管趋紧，个人代购应当如何应对？
在过去一段时间，个人在互联网平台注册电商进行海外代购逐步风靡，由于当时平台未强制要求个人进行税务登记，因此电商似乎成为“法外之地”，通过电商从事海外代购成为税收监管的盲区。在《电子商务法》实施后，个人应当办理临时税务登记，并在店铺首页显著位置持续公示其属于不需要办理市场主体登记情形等信息，并要求电子商务经营者从事跨境电子商务，应当遵守进出口监督管理的法律、行政法规和国家有关规定。实际上《电子商务法》将电商平台中的C端，即自然人、个体工商户都纳入监管范围，对互联网电商的规范迈出了一大步。那么从事跨境电子商务的个人代购应当如何纳税？
对于个人代购取得收入的个税问题存在三种观点。第一种观点，代购提供的是一种“代办服务”，赚取的实际上是“代办费”，属于个人“劳务报酬所得”，货款本身不属于代购的收入。第二，代购赚取的是进销差价，应以差价作为个人“经营所得”。第三，由于国家规定个人携带入境物品免税仅限自用，因此代购属于转让财产行为，以收入额减除原值和合理费用之差作为“财产转让所得”。而我们认为，根据新《个人所得税法》及其《实施条例》，代购属于个人提供有偿服务活动取得的所得，应以每一纳税年度的收入总额减除成本、费用以及损失后的余额，为应纳税所得额，适用5%至35%的超额累进税率。而至于增值税方面，我们则建议代购尽快办理临时税务登记，以便享受月销售额10万（季度销售额30万）的免税优惠政策。
当然，我们也要提醒代购存在风险，因代购获刑已经屡见不鲜。从海外购买回国的物品如果在免税额度之上的，应当向海关申报进境物品进口税（行邮税）并补足税款。伪报商品性质、低报商品价值以及入境不申报的行为均属于走私违法行为。
三、大数据监管能力强化，电商不合规现象应止
经过5、6月的电商补税风波，税务机关大数据监管能力已经可见一斑。同时我们关注到，11月6日国家税务总局发布了“2020年电子商务税收数据分析应用升级完善和运行维护项目”招标公告，其招标需求为：“在发挥好原有系统数据获取和分析的基础上，根据新的法律法规要求和电子商务发展的趋势，摸清电子商务平台基本情况，并根据税收征管特点进行合理分类，同时扩大原有电子商务税收数据采集、分析、应用范围，持续做好项目运维服务，为电子商务税收数据供给和分析应用稳定运行提供保障。”
大数据统计使得税务部门有条件获得完整的电商平台数据。大数据分析比对已经成为税务机关新的征管方式，从以前的双随机被立案检查，到现在无差别批量风险提示，电商面临的征管手段逐步强化，很多传统的但并不合法的行为更容易被暴露。互联网、大数据之下，电商的销售情况将更为透明，其银行、微信、支付宝等金融账户的资金信息也容易调查取证，电商以往一些不合规行为应当尽快停止，以避免税收法律责任。
在5、6月的电商补税风波中，税务机关仅要求电商自查补税、滞纳金，若未来税务机关对企业展开稽查，电商少计销售收入被认定为偷税的风险极大。对于“刷单”行为，我们认为不产生纳税义务，则更不构成偷税，此种情况税务机关若仍以偷税定性，电商则也应将虚构交易的事实向税务机关澄清并将退款的相关证据提供给税务机关，主张不具备偷税的主观故意。
结语：尽管在疫情对于实体经济的重大不利影响下，总局要求各地税务机关暂停要求电商的税务风险自查工作、并明确后续核查合作不再开展，但随着疫情的好转，寄希望于税务机关长期对电商给与特殊税收处理是不可靠的，未来国家对于电商产业的税务监管日趋严格，规范电商依法纳税已经进入倒计时，电商也应关注税务风险，依法纳税。
